Gastos estrictamente indispensables: ¿Es necesario contar con el contrato de prestación de servicios o de enajenación de bienes para acreditar el Impuesto al Valor Agregado (IVA)?
En materia impositiva, la piedra angular de la obligación de contribuir al gasto públicos es la simetría fiscal, que consiste en el equilibrio entre los ingresos y los gastos de los contribuyentes, de manera que si a una persona física o moral obtiene un ingreso que debe ser gravado, su contraparte, que realiza el pago, podrá hacer deducible el mismo.
La simetría fiscal del Impuesto al Valor Agregado IVA está incorporada en la mecánica del acreditamiento, que se trata de restar del impuesto traslado al contribuyente, el impuesto que éste haya traslado a sus clientes, o en palabras menos técnicas, consiste en restar del IVA que el contribuyente pagó, el IVA que le fue pagado por la venta de bienes o servicios.
El artículo 4 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado establece que:
“El acreditamiento consiste en restar el impuesto acreditable, de la cantidad que resulte de aplicar a los valores señalados en esta Ley la tasa que corresponda según sea el caso.”
“Para los efectos del párrafo anterior, se entiende por impuesto acreditable el impuesto al valor agregado que haya sido trasladado al contribuyente y el propio impuesto que él hubiese pagado con motivo de la importación de bienes o servicios, en el mes de que se trate.”
Es importante precisar que la misma Ley del IVA establece que el impuesto solo será acreditable cuando éste reúna determinados requisitos, entre los que se encuentran:
Que el gasto haya sido estrictamente indispensable.
Que el impuesto al valor agregado haya sido trasladado expresamente al contribuyente y que conste por separado en comprobantes fiscales.
Que el impuesto al valor agregado trasladado al contribuyente haya sido efectivamente pagado en el mes de que se trate.
¿Qué son los gastos estrictamente indispensables para efectos del acreditamiento del IVA?
Las disposiciones fiscales no prevén una definición concreta de gastos estrictamente indispensables, pues solo lo establecen como uno de los requisitos para el acreditamiento del IVA o la deducción de erogaciones para efectos del ISR.
En ese sentido, el artículo 5 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado dispone que para que sea acreditable el impuesto al valor agregado deberán reunirse los siguientes requisitos:
“Que el impuesto al valor agregado corresponda a bienes, servicios o al uso o goce temporal de bienes, estrictamente indispensables para la realización de actividades distintas de la importación… Para los efectos de esta Ley, se consideran estrictamente indispensables las erogaciones efectuadas por el contribuyente que sean deducibles para los fines del impuesto sobre la renta, aun cuando no se esté obligado al pago de este último impuesto”
A partir de la anterior disposición, el Poder Judicial de la Federación ha determinado que el carácter de indispensabilidad se encuentra estrechamente vinculado con el objeto social o la actividad económica del contribuyente, es decir, son aquellos gastos necesarios que le reportan un beneficio, de tal manera que, de no realizarlo, ello podría tener como consecuencia la suspensión de las actividades de la empresa o la disminución de éstas.
En otras palabras, los gastos estrictamente indispensables son aquellos que resultan necesarios para el funcionamiento de la empresa y sin los cuales sus metas operativas se verían obstaculizadas a tal grado que se impediría la realización de su objeto social.
¿Los gastos estrictamente indispensables deben estar amparados en contratos privados para efectos fiscales?
De una interpretación literal del artículo 5 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado no se desprende que los gastos estrictamente indispensables deben estar amparados en contratos privados para darles efectos fiscales.
Esto es así debido a las siguientes consideraciones:
En primer lugar, el Poder Judicial de la Federación ha determinado que el contrato es un documento privado, suscrito entre particulares y sus efectos jurídicos solamente conciernen a éstos.
En ese sentido, el contrato privado solamente acredita que las partes pactaron la realización de determinado acto, más no que el mismo se haya materializado.
En segundo lugar, también ha sido criterio reiterado del Poder Judicial de la Federación que los contratos exhibidos ante autoridades fiscales deben estar certificados por fedatario público o inscritos en el Registro Público de la Propiedad y el Comercio para demostrar su “fecha cierta”.
Con base en lo anterior, el contrato privado es el instrumento que los particulares suscriben para obligarse a determinados actos o prestaciones, pero su sola existencia no acredita que lo acordado se materializó y, por ende, no existen elementos jurídicos ni legales para considerar que es un documento que el contribuyente se encuentre obligado a exhibir para demostrar que determinados gastos son indispensables.
Lo anterior ha sido analizado por la Procuraduría de la Defensa del Contribuyente en el CRITERIO JURISDICCIONAL 34/2024, del que pueden advertirse las siguientes consideraciones:
Para determinar la indispensabilidad de un servicio, debe atenderse al objeto social de la persona contribuyente.
La indispensabilidad de erogaciones no puede determinarse con base en contratos privados, pues éstos sólo tienen la finalidad de demostrar qué integró la prestación de dicho servicio, uso o goce.
No existe disposición expresa que obligue a las personas contribuyentes a que necesaria o forzosamente se celebren contratos para la prestación de servicios, para determinar que las operaciones efectuadas son estrictamente indispensables.
Por lo anterior, de acuerdo con este CRITERIO JURISDICCIONAL, es ilegal que la autoridad fiscalizadora, sostenga que las operaciones amparadas en los comprobantes fiscales digitales por internet (CFDI) expedidos en favor de un contribuyente, deben estar amparados forzosa o necesariamente en contratos privados para ser acreditables en materia del IVA.
¿Qué pruebas debe exhibirse para acreditar la indispensabilidad de erogaciones?
De acuerdo con lo anterior, es determinante acreditar dos cuestiones:
La primera es el objeto social de la empresa. Entre las documentales destinadas a este fin está el acta constitutiva, en caso de que se trate de una persona moral, así como la constancia de situación fiscal, pues en esta última se asienta cuál es la actividad económica del contribuyente.
La segunda es que los gastos estén relacionados directa o indirectamente con el objeto social o actividad económica, y si bien puede servir un contrato privado para esta cuestión, también cumplen el mismo fin los asientos contables, notas de pedidos, correos electrónicos, y demás documentos que demustren que las erogaciones son constantes y sistemáticas.
Otro punto adicional, es la explicación detallada del modelo de negocio o de producción del contribuyente, pues solo de esta forma puede dilucidarse qué erogaciones son indispensables, sobre todo cuando ha sido de reciente estudio que las autoridades fiscales se encuentra obligadas a enteneder la “naturaleza de la operación“ del contribuyente.
